L’application de la loi fiscale peut donner lieu à des contestations de la part des contribuables. L’ensemble des litiges nés de son application forment ce que l’on appelle, le contentieux fiscal. Le contentieux fiscal se caractérise par son indépendance des procédures pénales et administratives.
Définition du contentieux fiscal
Comme déjà noté, le contentieux fiscal peut se définir comme l’ensemble des contestations qui résultent de l’application par l’administration fiscale des lois ou règlements relatifs aux impôts. Autrement dit, le contentieux fiscal est constitué de l’ensemble des litiges relatifs à la détermination de l’assiette et de la liquidation de l’impôt.
Les différentes typologies de contentieux fiscal
Les litiges survenant de l’application de la loi fiscale peuvent avoir des objets différents. Soit, ils portent sur l’assiette ou la base imposable, auquel cas on parlera de contentieux de l’assiette ou d’imposition (A), soit ils visent la régularité de la procédure de liquidation de l’impôt. Dans ce dernier cas, on parle de contentieux de recouvrement (B).
A. Contentieux de l’assiette
Comme déjà précisé ci-dessus, le contentieux de l’assiette concerne exclusivement les contestations portant sur la base d’imposition ou le calcul de l’impôt (liquidation de l’impôt). Ici, les griefs du contribuable visent généralement soit les erreurs commises dans la détermination de la base d’imposition soit celles commises dans la procédure de la liquidation. Le but du contribuable étant de demander à l’Administration fiscale, la décharge ou la réduction de l’impôt dû.
Pour ce faire, il peut, avant la mise en œuvre de la procédure contentieuse proprement dite (2), solliciter un règlement amiable du problème auprès du fisc (1).
1. Réclamation contentieuse
En vertu de l’article L198 A du Livre des procédures fiscales, le contribuable qui souhaite contester l’imposition dont il a fait objet, doit, préalablement à la saisine de la juridiction compétente, faire une réclamation auprès de l’Administration fiscale.
Pour cela, le contribuable doit formuler sa demande par écrit et l’envoyer au service des impôts du service d’imposition. Celle-ci peut prendre la forme d’une simple lettre sur papier libre mais doit nécessairement contenir l’imposition contestée ainsi que l’exposition sommaire des faits, moyens et conclusions du contribuable.
Aussi, la lettre de réclamation devra être formulée de façon à permettre à l’administration d’apporter une contestation sur ses propos. Par conséquent, elle doit comporter :
- L’avis d’imposition ;
- L’avis de mise en recouvrement ;
- Une pièce justifiant le montant de la retenue.
La demande de réclamation doit être déposée au plus tard le 31 décembre de la seconde année suivant celle de la mise en recouvrement. En principe, le délai de dépôt de réclamation court à compter de la date de paiement de l’impôt. Ce délai peut toutefois être raccourci ou rallongé dans certains cas.
En tout état de cause, le dépôt d’une réclamation n’est pas suspensif du paiement de l’impôt dû. Autrement dit, le fait pour un contribuable de déposer une réclamation relative à la détermination de sa base imposable ou visant la procédure de liquidation, ne suspend pas à son encontre (le libérer du moins pour le temps de l’instruction de sa demande), l’obligation de payer l’impôt. Ainsi, le contribuable qui désire bénéficier d’une telle largesse, doit en faire la demande en assortissant sa réclamation d’une demande de sursis en paiement.
L’administration fiscale dispose à compter du dépôt de la réclamation, d’un délai de six mois pour instruire et rendre sa décision. En principe, seul le directeur du service qui a établi les bases d’imposition ou assurer la liquidation de l’impôt a le pouvoir de statuer sur la réclamation.
Lorsque l’Administration estime qu’elle n’est pas en mesure de statuer dans ledit délai, elle doit avant son expiration, informer le contribuable en précisant le terme du délai complémentaire qu’elle juge nécessaire pour rendre sa décision. Le délai complémentaire ne peut, en tout état de cause, excéder 3 mois.
Lorsque l’Administration rend sa décision, elle la notifie au contribuable par lettre recommandée. Selon le cas, elle peut décider d’admettre totalement ou partiellement la demande du contribuable ou rejeter tout simplement sa réclamation. Au-delà du délai imparti, le silence du fisc s’interprète comme un rejet de la réclamation.
L’administration est tenue, lorsqu’elle n’admet pas intégralement la réclamation du contribuable, de motiver sa décision. En cas de non-satisfaction auprès du fisc (rejet total ou partiel de la réclamation), le contribuable dispose d’un délai de 2 mois pour saisir le juge afin de statuer sur la question.
2. Saisine des tribunaux
Elle est la seconde phase du contentieux de l’assiette. N’ayant pas obtenu satisfaction auprès de l’administration suite à la réclamation qu’il lui a adressée, le contribuable se résout alors à contester son imposition devant le juge.
Suivant l’article L199 du Livre précité, le tribunal administratif est le tribunal matériellement compétent pour connaître des contestations relatives à l’impôt qui subsistent après la décision du fisc concernant les réclamations qui lui sont présentées.
En effet, cet article précise que les décisions rendues par l’administration sur les réclamations contentieuses et qui n’ont pas donné entière satisfaction aux contribuables, peuvent être portées devant le juge administratif. Et d’aucuns ne doutent que le tribunal compétent sera celui dans le ressort duquel se trouve le service d’impôt dont dépend le contribuable.
En principe, aucun formalisme n’est requis pour la saisine du juge administratif. Une simple lettre adressée au tribunal administratif devrait suffire.
Toutefois, lorsque l’affaire relève de la compétence du juge judiciaire (en effet, suivant l’objet de l’imposition en cause, le tribunal judiciaire peut aussi être compétent), la saisine doit se faire sous la forme d’une assignation signifiée à l’Administration fiscale par le truchement d’un huissier de justice.
La décision rendue par l’un ou l’autre juge en première instance est susceptible d’appel devant la cour d’appel territorialement compétente.
Le jugement du juge judiciaire ne peut faire l’objet d’appel que dans un délai d’un mois suivant sa notification au contribuable. Quant à celui du tribunal administratif, l’appel ne peut intervenir dans les deux mois qui suivent le jugement et ce, à compter de la date d’expiration du délai de deux mois imparti au directeur des services fiscaux pour transmettre le jugement et le dossier au ministre ou à compter de la date à laquelle le contribuable a fait signifier le jugement du tribunal administratif au ministre par exploit d’huissier.
La décision de la cour d’appel peut également faire l’objet d’un pourvoi en cassation. Le pourvoi doit être formé dans les deux mois qui suivent la signification de l’arrêt d’appel.
Lorsque l’action est exercée devant le juge administratif, l’arrêt d’appel est contesté devant le Conseil d’Etat.
B. Contentieux du recouvrement
Le contentieux de recouvrement intervient lorsque le redevable conteste le montant de sa créance fiscale ou l’existence même de l’obligation de payer c’est-à-dire lorsque le montant réclamé par le fisc n’est pas encore ou plus exigible.
1. Déroulement
A l’instar de la procédure du contentieux d’imposition, le contribuable est également tenu dans le cadre du contentieux de recouvrement, de procéder, avant la saisine du juge compétent, à une réclamation devant l’administration fiscale. A cet effet, il doit adresser au fisc, dans un délai de deux mois, une réclamation préalable en vue de contester le recouvrement de l’impôt. Le chef de service compétent dispose alors également d’un délai de réponse de deux mois à compter du dépôt de la demande pour statuer sur ce recours. Son silence au-delà de ce délai équivaut à un rejet de la demande.
En tout état de cause, lorsque le contribuable n’est pas satisfait de la décision de l’administration fiscale, il peut dans un délai de 2 mois, saisir le juge fiscal compétent (tribunal judiciaire ou administratif suivant l’objet de la contestation) pour statuer sur l’affaire.
2. L'objet du contentieux
Le recours du contribuable porte soit sur la validité de la procédure c’est-à-dire l’acte ou les actes de recouvrement soit sur l’obligation de paiement même de l’impôt.
Dans le premier cas, le contribuable tend à remettre en cause l’acte de poursuite qui, selon lui, serait entaché d’irrégularité de forme car ne respectant pas certaines exigences posées par la loi.
Alors que dans le second cas, la contestation vise l’obligation de payer l’impôt. En effet, le contribuable conteste ou remet en cause l’existence même de l’obligation de paiement de l’impôt. Pour constituer un argumentaire solide, le contribuable devra présenter tous les justificatifs nécessaires à cet effet.
C. Contentieux fiscaux spéciaux
A côté du contentieux d’assiette et de recouvrement, il existe aussi des contentieux spéciaux. Ainsi, alors que le contentieux de l’annulation en matière fiscale consiste en la recherche par le contribuable de l’annulation pour illégalité d’un acte administratif portant sur le statut fiscal, le contentieux de responsabilité en matière fiscale permet au contribuable de de demander réparation des préjudices subis, causés par l’activité de l’administration fiscale.
Dans le premier cas, le contribuable doit engager un recours pour excès de pouvoir devant le juge administratif tandis que dans le second, il doit rechercher la responsabilité de l’administration devant les juridictions de droit commun.
Le recours gracieux
Selon le cas, le contribuable peut aussi demander l’indulgence ou la bienveillance de l’administration fiscale. Ces demandes tendent, soit à transiger sur le montant de pénalités applicables lorsque les pénalités ne sont pas définitives ou à solliciter une remise ou une modération d’impositions régulièrement établies ou de pénalités.
A noter toutefois que seuls les impôts directs (impôt sur le revenu, impôts directs locaux…) peuvent faire l’objet d'une remise gracieuse.
En principe, aucune forme particulière ni délai n’est exigée pour la demande de recours gracieux étant précisé qu’elle doit toutefois être individuelle, signée par son auteur et contenir les informations nécessaires pour identifier le contribuable et l’imposition. Aussi la demande ne peut se faire qu’après la mise en recouvrement de l’imposition.
A compter de la réception de la demande, l’administration dispose en principe, d’un délai de 2 mois pour faire connaître sa réponse. Tout silence au-delà de ce délai s’interprète comme un rejet de la demande. Néanmoins, la décision du fisc peut être contestée devant le juge fiscal.
Conclusion
En somme, l’application par l’administration fiscale des textes relatifs aux impôts, peut donner lieu à des contestations. Ces contestations peuvent porter aussi sur l’assiette de l’impôt ou sa liquidation ou sur l’obligation même de s’acquitter de l’impôt.
Ainsi, le contribuable qui estime que le montant de l’impôt qui lui est réclamé ou que la procédure de recouvrement n’a pas été respectée par le fisc, peut adresser une réclamation à l’administration à cet effet et en cas de non-satisfaction, saisir le juge compétent.
